Autotutela tributaria: i chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Riferimenti normativi: Artt.10-quater e 10-quinquies dello Statuto del contribuente

Focus: L'autotutela è uno strumento deflattivo del contenzioso, contemplato nello Statuto del contribuente, con il quale viene riconosciuto a quest'ultimo il diritto di far annullare un provvedimento emesso dall'Amministrazione finanziaria. La disciplina in materia di autotutela tributaria in vigore dal 18 gennaio 2024 presenta significative novità.

Principi generali: L'istituto dell'autotutela tributaria, precedentemente disciplinata dall'art.68 del D.P.R.n.287/1992 e successivamente dal Decreto Ministeriale n.37/1997, ora abrogato, è stato recentemente oggetto di modifiche da parte del legislatore. Il legislatore con il Decreto legislativo n.219/2023, emanato in attuazione della legge n. 111/2023, recante Delega al Governo per la riforma fiscale, ha introdotto nello Statuto dei diritti del contribuente (L.n.212/2000) gli articoli 10-quater e 10-quinquies, in vigore dal 18 gennaio 2024, che disciplinano l'istituto dell'autotutela tributaria distinguendola in obbligatoria e facoltativa. Con la recente Circolare n.21 del 7 novembre 2024, l'Agenzia delle Entrate ha fornito le relative istruzioni agli Uffici. 

Il documento di prassi è suddiviso in quattro parti: la prima, introduttiva, dopo una breve disamina sull'evoluzione dell'istituto, approfondisce la nuova disciplina che il legislatore ha predisposto, distinguendo tra autotutela obbligatoria e autotutela facoltativa; una seconda nella quale sono illustrate le modalità di presentazione della richiesta di autotutela e il contenuto della stessa; una terza parte approfondisce lo svolgimento dell'istruttoria e l'adozione del provvedimento di autotutela; l'ultima parte è dedicata alla responsabilità amministrativo-contabile in caso di avvenuto esercizio del potere di autotutela. Dall'esame dell'articolo 10-quater si evincono i vizi dell'atto tributario che determinano il ricorso all'autotutela obbligatoria. In particolare, il comma 1 della norma citata fornisce un'elencazione tassativa dei casi di manifesta illegittimità che si ravvisano quando vi sia: errore di persona; errore di calcolo; errore sull'individuazione del tributo; errore materiale del contribuente facilmente riconoscibile dall'Amministrazione finanziaria; errore sul presupposto di imposta; mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti; mancanza di documentazione successivamente sanata non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza. Nella circolare si precisa che quando ricorrono tali vizi l'Amministrazione finanziaria ha l'obbligo di annullare in tutto o in parte, anche senza istanza del contribuente, gli atti di imposizione o di rinunciare a questi ultimi, anche in pendenza di giudizio o in presenza di atti definitivi resisi tali, decorso un anno dalla definitività dell'atto viziato, per mancata impugnazione.

Come emerso dai lavori preparatori della norma in questione e dalla relazione illustrativa del D.Lgs.n.219/2023, in caso di autotutela su istanza di parte il contribuente deve indicare puntualmente il vizio di cui è affetto l'atto e le ragioni in virtù delle quali il vizio sia riconducibile ad una delle fattispecie tassative di cui all'art.10-quater. L'Amministrazione finanziaria è tenuta a rispondere all'istanza di autotutela obbligatoria entro il termine di 90 giorni dalla sua ricezione.L'articolo 10-quinquies, invece, disciplina l'autotutela facoltativa stabilendo che l'Amministrazione finanziaria, in presenza di vizi dell'atto o dell'imposizione non riconducibili ad alcuna delle fattispecie elencate dall'articolo 10-quater, può comunque annullare l'atto o rinunciare all'imposizione, anche senza istanza di parte, per un atto già divenuto definitivo o in pendenza di giudizio, in quanto tale potere rientra nel proprio ambito di discrezionalità. In ogni caso, la richiesta di autotutela va indirizzata all'Ufficio che ha emesso l'atto di cui si chiede l'annullamento. La circolare chiarisce che qualora il contribuente presenti, per errore, la richiesta ad un Ufficio non competente, quest'ultimo deve tempestivamente trasmetterla all'Ufficio competente, informandone il contribuente, in virtù dei principi di leale collaborazione e buona fede previsti dall'articolo 10 dello Statuto dei diritti del contribuente. In merito allo svolgimento dell'istruttoria, la circolare conferma che l'Ufficio ha il potere di disporre la sospensione amministrativa degli effetti dell'atto oggetto della richiesta di autotutela qualora esso appaia illegittimo o infondato, al fine di evitare la produzione di effetti lesivi nei confronti del contribuente derivanti dall'esecutività dell'atto. Infine, il legislatore ha previsto, sia in caso di autotutela obbligatoria che in quello di autotutela facoltativa, che la responsabilità amministrativo-contabile del funzionario che eserciti il potere di autotutela sia limitata alle sole ipotesi di dolo, escludendo quelle di colpa grave.