Verifica fiscale su denuncia anonima: indizi inutilizzabili per l’accertamento

Riferimenti normativi: Art. 52 D.P.R.633/1972, relativo all'IVA, e art. 33 D.P.R. 600/1973 applicabile alle imposte dirette.

Focus: Nella lotta all'evasione fiscale l'Amministrazione Finanziaria oltre ad acquisire direttamente dati ed elementi, rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile, nei confronti dei contribuenti cui si riferisce il controllo, dispone anche dello strumento della verifica e di accesso nei locali adibiti sia all'esercizio di attività economiche, agricole o professionali, sia ad abitazione privata. La Guardia di Finanza o i funzionari dell'Agenzia delle Entrate, in sede di verifica fiscale e accesso domiciliare, procedono ad acquisire prove con la perquisizione documentale.Le prove acquisite durante le indagini finanziarie pos-sono avere un ruolo determinante in grado di fornire dati certi e non contestabili e validi supporti di prova per ricostruire la capacità contributiva del contribuente.

Tuttavia se mancano i gravi indizi reperiti in sede di verifica le prove acquisite con la perquisizione sono inutilizzabili.

Principi generali: Di fatto l'ingresso di un organo verificatore in azienda è un evento invasivo della sfera personale del contribuente che suscita apprensione nei responsabili aziendali per le eventuali inadempienze o errori di applicazione delle norme fiscali che possono essere rilevati.La normativa sulle indagini finanziarie cerca di contemperare l'interesse privato alla riservatezza e l'interesse pubblico al conseguimento del gettito erariale e alla repressione dell'evasione.Le norme che regolano il potere di eseguire accessi, ispezioni, verifiche, ricerche ed ogni altra rilevazione ritenuta utile per l'accertamento delle imposte sono contenute nell'art. 52 D.P.R.n.633/1972, relativo all'IVA, applicabile alle II.DD. grazie al rinvio contenuto nell'art. 33 del D.P.R.600/1973. Altresì, il "Manuale operativo in materia di contrasto all'evasione e alle frodi" della Guardia di Finanza -Circolare n. 1/2018- esamina i poteri degli organi ispettivi in materia di imposte dirette e sul valore aggiunto, e, tra questi, il potere di accedere presso i locali del contribuente."L'accesso è di fatto un atto ammini-strativo di natura autoritativa, che consiste nel potere di entrare e permanere, anche senza o contro il consenso di chi ne ha la disponibilità, nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, agricole, artistiche o professionali, in quelli utilizzati dagli enti non com-merciali e da quelli che godono dei benefici di cui al D.Lgs. n. 460/1997, nonché nei locali adibiti ad abitazione. Per "locale" vanno intesi non solo gli immobili e le relative pertinenze, ma anche taluni beni mobili quali aeromobili e natanti in cui gli organi ispettivi ritengono di poter reperire elementi utili all'accertamento.

-Accessi ed ispezioni (art. 52 del D.P.R. n. 633/1972 e art. 33 del D.P.R. n. 600/1973) sono controlli relativi all'esame di un registro specifico (ad esempio registro dei corrispettivi per i commercianti al dettaglio). Sono, perciò, di breve durata: mezza giornata o qualche ora, a cui segue un processo verbale che può essere negativo oppure rilevare infrazioni. Tuttavia, possono diventare una verifica se riguardano tutta la documentazione reperibile presso l'azienda e relativa e tutti gli adempimenti fiscali. L'accesso può avvenire anche presso altri enti (Pubblica amministrazione, istituti di credito, amministrazione postale, ecc.), con appo-sita autorizzazione, al fine di reperire dati e informazioni utili ai fini del controllo.

-Verifiche è il termine usato dal legislatore per la prima volta con il D.P.R. 633/1972 art. 52 (accessi, ispezioni e verifiche), senza, però, darne una definizione. In realtà è un controllo specifico, che si concretizza in una serie di operazioni, svolte da soggetti giuridicamente qualificati, volte a controllare il regolare adempimento delle norme tributarie. Può essere eseguita nei confronti di qualunque persona fisica, giuridica, società di persone o ente che abbia posto in essere attività in relazione alle quali le norme tributarie pongono obblighi o divieti la cui inosservanza è sanzionata in via amministrativa e/o penale. Si esplica mediante ispezioni documentali e rilevamenti vari relativi all'attività del contribuente ed è finalizzata all'acquisizione ed al reperimento di ogni elemento utile all'accertamento dei redditi, dell'Iva e dei tributi indiretti, nonché alla repressione delle violazioni.

Limiti procedurali dell'accesso domiciliare: Come già premesso, il controllo fiscale viene effettuato presso la sede dell'attività del contribuente, può durare diversi giorni ma non oltre i trenta giorni lavorativi e può riguardare tutti gli aspetti dell'attività aziendale rilevanti ai fini della determinazione delle imposte dovute, dirette e indirette. A tutela dei diritti del contribuente l'art. 12 dello Statuto del contribuente (L.n.212/2000) definisce le regole e i limiti entro cui si deve svolgere ogni tipo di controllo: la norma stabilisce la necessità che vi siano «effettive esigenze di controllo», con l'obbligo di comportare nei confronti del contribuente «la minore turbativa possibile allo svolgimento delle attività» professionali e commerciali. Il controllo, quindi, deve essere giustificato da precise motivazioni di indagine volte a ricostruire la posizione reddituale del contribuente, tant'è che anche nel comma 2 della norma citata, con riferimento specifico alle verifiche si stabilisce che «il contribuente deve essere informato delle ragioni che l'abbiano giustificata e dell'oggetto che la riguarda».Qualora la verifica interessi l'abitazione del contribuente o del suo rappresentante legale, i verificatori devono essere muniti dell'autorizzazione del Procuratore della Repubblica in quanto la valutazione dell'esistenza di gravi indizi di violazione della legge fiscale deve essere effettuata "ex ante" con prudente apprezzamento" (Cass.sent. n. 9565 del 23/04/2007). L'atto conclusivo delle operazioni di verifica è costituito dal "processo verbale di constatazione" a mezzo del quale viene formalizzato l'esito dell'eseguito controllo fiscale.

Accesso e verifica nell'abitazione del contribuente a seguito di denuncia anonima: Nel caso in cui il Procuratore della Repubblica abbia autorizzato l'accesso nell'abitazione del contribuente a seguito di una denuncia anonima ci si chiede se le prove acquisite in tale contesto abbiano valenza probatoria. Sulla questione si è pronunciata la Corte di Cassazione con la sentenza n.20096 del 30 luglio 2018 su un ricorso presentato da una ditta individuale esercente l'attività di ristorazione- bar e pizzeria, che aveva subìto una verifica fiscale della Guardia di Finanza. 

Nel corso della perquisizione domiciliare autorizzata dalla Procura della Repubblica nel locale destinato ad abitazione privata era stata rinvenuta documentazione di una vera e propria contabilità parallela dell'attività esercitata. Sulla scorta di tale documentazione e dei rilievi contenuti nel processo verbale di constatazione emesso dalla Guardia di Finanza, l'Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento e di rettifica, per gli anni di imposta 1996 e 1997, recuperando a tassazione maggiori introiti ai fini delle imposte dirette e indirette.La contribuente eccepiva nel proprio atto di appello sia l'illegittimità degli atti impositivi impugnati per carenza del presupposto dei gravi indizi di violazione di norme tributarie richiesto dalla legge per l'accesso domiciliare che il difetto di motivazione dell'autorizzazione del Procuratore della Repubblica ad accedere nei locali ad uso abitativo. La richiesta di acquisizione di documentazione da parte della Guardia di Finanza, infatti, era carente di gravi motivi perché basata su presunte "informazioni anonime".

I giudici di legittimità hanno dapprima evidenziato che, secondo il disposto dell'art.52, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, per l'accesso nei locali ad uso esclusivamente abitativo si richiede non solo l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica ma anche la sussistenza di "gravi indizi di violazione tributaria", previsione questa che conferisce "all'autorizzazione medesima la portata, non di semplice nulla-osta da parte di un organo superiore, bensì di provvedimento valutativo della ricorrenza nella concreta vicenda di specifici presupposti giustificativi dell'ingresso nell'abitazione" (Corte di Cassazione sent. n. 26829 del 18/12/2014). La Suprema Corte ha inoltre sottolineato quanto già espresso nella sentenza a Sezioni Unite n. 16424 del 21/11/2002 in merito alla mancata legittimità di un provvedimento autorizzativo fondato su informazioni anonime provenienti da persone non identificate, atteso che "nella disciplina civilistica delle prove, operante anche nei rapporti e nel processo tributario in difetto di esplicite o implicite deroghe, la nozione d'indizio è ricavabile dagli artt. 2727 c.c. e segg.", e che "l'indizio non è prova, nemmeno presuntiva, in quanto si esaurisce nella cognizione di un accadimento diverso da quello da dimostrare, in sé non sufficiente per desumere il verificarsi di tale fatto da dimostrare secondo parametri di rilevante probabilità logica (id quod plerumque accidit)".
Ne consegue, hanno spiegato i giudici, che l'accesso in un'abitazione non può essere il primo atto ispettivo dopo una denuncia anonima, essendo necessaria un'attività di indagine e di riscontro per acquisire la cognizione di fatti. Pertanto va esclusa l'ipotesi di effettuare un accesso domiciliare presso un contribuente a titolo meramente esplorativo, cioè finalizzato solo ad accertare fatti al momento totalmente sconosciuti o prospettabili sulla scorta di pura supposizione.

In conclusione la Corte di Cassazione, allineandosi a quanto già stabilito in precedenti sentenze, ha affermato che se si rilevano carenze nel presupposto dei gravi indizi di violazione di norme tributarie, con conseguente difetto di motivazione del decreto di accesso domiciliare del Procuratore della Repubblica, le prove di evasione acquisite durante l'accesso a sostegno dell'accertamento tributario divengono inutilizzabili "[…] derivando detta inutilizzabilità non da una espressa disposizione sanzionatoria, ma dalla regola generale secondo cui l'assenza del presupposto di un procedimento amministrativo infirma tutti gli atti nei quali si articola".