Riferimenti normativi: Art.3, c.3, D.Lgs.n.472/1997
Focus: La violazione delle norme tributarie comporta l'irrogazione di sanzioni amministrative. Se la legge in vigore al momento della violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni più lievi (o prevedono che la fattispecie non è più punibile), in virtù del principio del favor rei, si applica la norma più favorevole al contribuente con efficacia retroattiva.Tale principio è sempre applicabile in presenza di qualsiasi modifica migliorativa della disciplina sanzionatoria o solo a determinate condizioni?
Principi generali: Il principio del favor rei è disciplinato dall'art. 3, comma 3, del D. Lgs. n. 472/1997. Il trattamento più favorevole per il contribuente può scaturire da una norma che faccia venir meno la sanzione oppure dalla variazione nel tempo della sanzione edittale che consente di applicare la misura della sanzione più favorevole al contribuente che ha commesso l'illecito.
La questione è stata recentemente affrontata e decisa dalla Commissione tributaria regionale per la Campania con la sentenza dell'11/11/2021 n.8031/3. Il caso esaminato dai giudici è scaturito dall'impugnazione in primo grado di una cartella di pagamento notificata nel 2019 dall'Agenzia Entrate. La cartella di pagamento era stata emessa dall'Agenzia delle Entrate a seguito di iscrizione a ruolo per inadempimento di versamenti rateali. In pratica l'Ufficio contestava la decadenza della rateazione per mancato pagamento/versamento nei termini della dodicesima rata delle venti trimestrali concordate all'esito del controllo ex art.36 bis del D.P.R.n.600/73 del modello unico dell'anno 2013 e procedeva ad iscrivere a ruolo a carico del contribuente l'importo dovuto, interessi e sanzioni nella misura piena, in conformità dell'art. 3 bis del D.Lgs. n. 467/97. Il contribuente ricorreva avverso la cartella eccependo la insufficiente e carente motivazione della stessa che indicava genericamente i presupposti che avevano determinato l'iscrizione a ruolo e invocava l'esimente della non applicabilità delle sanzioni per causa di forza maggiore. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso del contribuente. Secondo i giudici, infatti, l'importo delle sanzioni da applicare doveva essere calcolato, in base al principio del favor rei, secondo la nuova disposizione di legge dell'art.15 ter, comma 1, del D.P.R.n.602/73, introdotto dall'art.3 D.Lgs.n.159/2015.
La sentenza di 1°grado veniva impugnata dall'Agenzia delle Entrate, deducendo, tra i motivi dell'appello, la violazione e falsa applicazione degli artt. 3 e 15 del D. Lgs. n.159/2015, in quanto, secondo la stessa, i giudici della Commissione tributaria provinciale avrebbero erroneamente interpretato l'art.3 bis del D. Lgs. n.462/97 nel senso che le sanzioni vanno applicate solo sull'importo corrispondente all'inadempimento estendendo detta interpretazione anche agli anni di imposta precedenti la modifica normativa del 2015. La Commissione tributaria regionale rigettando l'appello dell'Ufficio ha ribadito quanto già affermato dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 8716 del 30/03/2021. In buona sostanza, in base al principio del favor rei deve essere applicata per il contribuente la sanzione minore. Sanzione correttamente ricalcolata dai giudici in primo grado ai sensi della norma generale contenuta nell'art.3, comma 3, del D. Lgs.18/12/1997 n.472, secondo cui " Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo".